浅谈基于公司治理的审计委员会独立性理论述评

    (二)财务困境和审计师的持续经营意见在代理理论中，Carcello and Neal(2000)认为并找到证据证明，独立的审计委员会成员比非独立的更支持审计师给有财务困难的公司开具持续经营不确定性审计意见。Carcello and Neal(2003)也发现当审计委员会成员独立时，倾向于持续经营不确定性审计意见的审计师，比审计委员会不独立时，更不易被解雇。Hillman et a1.(2000)提出了对独立董事在资源依赖框架中可以扮演的不同角色的分类。Hillman et al提及的对董事的四种分类包过内部成员(例公司当前或者是以前的官员)，商业专家(例其他公司当前或以前的CEO，产业专家)，支持专家(律师，公共关系专家)和大众影响者(政治家，大学教员)。未来研究的一个重要方向是去测试是否具有特定的监管者类型的公司，在有较强资源依赖委员会的行业中，与同意行业的其他公司相比不大容易陷人财务困境。如一个银行和房地产工业专家占高比例的的债权人，可能会较少陷人跟从事非主要贷款行为有关的财务困境。持续经营不确定性观点提出了公司和资本市场的重要风险:错误地估计公司持续经营水平导致公司、审计师和市场参与者的高费用。审计委员会独立性是确定一个审计师是否出具持续经营不确定性审计报告的重要因素(Carcello and Neal 2000 )。此外，研究表明在理解审计委员会在财务报告质量中的角色时区分形式上独立和实质上独立是至关重要的(Carcello et al 2007 )。这种区别在管理支配理论和制度经济理论环境中被放大;如果审计师没能把与独立性表现相关形式因素合并，或是没能合并一个看起来独立的监管者事实上受管理支配的可能性，他们将极有可能错误的估计董事会的真正洞察作用。对董事会影响的过分依赖可能会导致过高估计董事会规范无效管理行为的能力，随后导致产生错误的持续经营观点的风险增力口。
    (三)治理和审计过程Carcello et a1 2007a证明审计师对董事会在他们的风险评估和随后的程序计划判断中的代理和资源依赖角色都很敏感。有狭隘的监督思想的董事会可能无法有效地评估管理战略计划。而致力于战略、产品和科技风险的董事会可能被要求更有效的解决象投资价值估计和产品报废这样的难题。审计师和审计研究者，因此，需要超越狭隘的监管视角，考虑更宽泛的公司治理“马赛克”，不仅包含审计委员会，还包括董事会和其他关键监管。从多重管理观点中测试审计过程能够导致审计师对会计估计的质疑。如在审计坏账估计时，审计师可以，在理解委员会成员独立性为估计提供高质监管(就像代理理论预计的那样)并且有资源依赖的成员提供能减少商业风险和对销售的负影响的产业专门知识和战略支持时，更加轻松。从理论角度，检测会计估计撤回判断这样的问题时，应该考虑在投资估计决定上的困难方面。而基于代理的研究者可能仅仅会考虑预计什么判断会被撤回的独立性的问题，研究者可能也会考虑有资源依赖的委员会对战略和会计估计发展的影响。对审计战略系统方法的研究在一定程度上是混合的(O’ Donnell and Schuitz2003,2005)一项有趣的研究表明，如果审计师更多的关注董事会在可会策略决定制定和控制整体商业风险时的实质角色，那么战略系统审计有可能更有效。如果董事会履行所有独立和行为的管理要求(使用代理理论研究者测试的主要变量)，但是仍在管理掌控之下(管理支配)或者很少履行象征角色(制度经济理论)，那么研究者也需要掌握委员会的战略重点(RD观点)去帮助理解财务报告中对材料错误报告的保护和发现。对审计师一顾客争端解决的研究(如见DeZoort et a1.2003 )，可能也会从考虑多重组织理论中受益oNT and Tan(2003)发现审计师会在会计标准模棱两可的情况下，当强的而非弱的审计委员会在职时，担任更强的职位。问题是什么时候审计师能够有效地依靠审计委员会的监管作用(Krishnamoorthy et al. 2002; Gibbins et al. 2007; Cohen et al. 2007b )。从时间和研究两种导向来看，对代理理论观点的重视都可能削弱审计过程的有效性，因为代理理论通常强调外在形式(如监管者首先要是非附属的)而不一定要获取董事会或审计委员会的在必要时提出探查问题和面对管理时的监管活动的真正实质(M审计委员会Avoy and Millstein 2004; Cohen etal. 2002 )。从审计实践角度，管理支配理论表明审计师应该确定管理与董事之间的私人关系，并检测在董事会重选之前进行的确定委员会候选人的委员会提名过程。如果CEO影响大量董事会成员的选择，那么董事会就会过度的倾向于支持CEO，因此会削弱董事会提供有效监督的能力。这也说明研究者需要控制管理对委员会成员选择的影响。从制度经济理论看，创业者应该意识到董事会可能会从事礼仪性和象征性的活动主要是向外部部门传递这样一种信息，即治理控制已经到位，管理要求已经达到。因此，那些研究审计和会计争端如何解决的审计研究者应考虑审计委员会是否被赋予了实质的权利。理解真正的权力动机能够加快审计理论研究的发展，且给调查审计师在有争论的问题上成功的面对管理的能力的研究带来改善(( DeZoort et a1.2002 ) 。
     三、结论
    本文从审计角度评论了对研究公司治理有用的不同理论观点。在会计审计传统的治理研究的重点是从代理理论成就衍生出来的结构因素。本文认为该重点虽然有用却过度严格，因为它忽略了治理结构发展的环境因素。因此提出了三种可选的理论观点，为从事公司治理调查的会计审计研究者提供了有用的视角:资源依赖理论(策略观点)，管理支配理论(防御观点)，和制度经济理论(法制观点)。这些观点对挖掘Cohen et a1(2004)提出的治理马赛克中各种因素的联系是有用的，Cohen建议同时考虑影响公司治理机制的各种内部和外部因素的关系。对于审计实践，依据管理支配理论来考虑问题，审计师展示对一个管理提出的重组计划的职业怀疑是非常重要的。受管理影响的董事会成员可能会例行公事般的支持重组计划而不会去质疑他们。依据制度经济理论的观点，管理要求向股东传递重组是重要的的信号。因此，可能管理会有象征性的震动，并且董事会最终也不会得到有效改善。有较强资源依赖性的委员会可能会增强成功扭转的可能性。检测错误的持续经营报告以及为什么有些公司比其他公司更容易扭转的审计研究，在发展假说测试结构研究设计时，应该保证对这些可选择的理论观点的严格的认识。