试析国有企业和民营企业会计信息失真问题的比较研究

   1.信息提供者的利益驱动和真实会计信息需求者的缺失是国有企业会计信息失真的根本动因。 

    国有企业的经理与投资者国家是一种委托代理关系，在这种委托代理关系中，委托人通过经济利益和政治利益对代理人的经营行为实行激励和约束，而这种激励约束机制的实现要借助于会计信息。会计人员本是会计信息的生产者，但在国有企业两权分离的产权制度下，由于所有者事实上的虚置，经理人员的权能得到了极大的扩张，会计人员作为国有企业的职工，其行为受经理人员的完全监控，会计核算和监督完全以经理人员的利益为核心，会计的价值取向直接受制于经理利益，经理人员成为了实质上的会计信息提供者。 
    根据经济学中的“理性经济人假设”，会计信息提供者的经理人员，他也是理性的经济人，自身利益的最大化是他经营的目标。对企业经理来说，他自身的利益目标既包括直接的经济报酬，同时也包括休闲娱乐、物质享受、职位升迁、社会地位和名誉成就等各方面。在国企经理对企业的委托代理过程中，其行为理论上应该按照委托代理的契约进行，他自身的利益也应通过完成契约来得以实现，但在国企两权分离的产权制度下，一方面由于激励约束机制的不完善，经理有空可钻，另一方面由于国有资产监督机构监管效率的低下，国企经理有可能通过会计作假，一方面掩饰在工作中出现的“偷懒”、挥霍国有资产等“败德”行为，另一方面夸大经营业绩以形成代理业绩好的经营形象，得到契约规定的各种经济利益(如奖金、承包兑现)和政治荣誉(如先进、劳模、提拨、升职)，从而达到自身利益最大化的目的。 
    国有企业会计信息的需求水平也是影响会计信息质量的决定因素。国企会计信息的需求主体包括政府部门、债权人、企业职工以及社会公众等各方面，他们也都是相对理性的经济人。对政府部门来说，它在经济生活中具有社会经济管理和国有资产所有者双重职能。虽然在履行社会经济宏观调控、税收管理、对某些特定行业进行管制的职能中政府部门有对真实会计信息的需求，但由于在履行国有资产所有者职能中，政府有关部门作为一个组织机构，它对国企经营管理的盈亏没有直接责任，但政府部门官员的个人利益特别是个人的升迁却与他所管辖企业的产值、利税等经济指标有关、有关部门出于自利的动机，往往希望那些经济效益差的企业不要提供真实的会计信息，  甚至强制或暗示企业提供预定的资料，或者同企业合谋，共同提供虚假的会计信息。所谓“官出数字，数字出官”，就  是政府有关部门对虚假会计信息需求的一种体现。债权人  是真实会计信息的需求者，但由于我国的银行政企不分、缺乏合理的信用风险控制机制和必要的竞争机制，地方政府和国有银行的分支机构在共同利益的驱动下为尽力占有更大的信贷规模而把资金风险转移给银行总行，银行对会计信息的需求往往流于形式，往往是在确定贷款项目后，再“制作”所需的会计信息，所以最终也未形成对国企真实会计信息的需求。至于国企职工，由于其行为完全受经理人员监控，他们在企业中经济利益的实现往往依赖于经理人员各种利益的实现，所以他们也缺乏对真实会计信息的需求。 
    国企经理出于自利的动机提供失真的会计信息，而代表国家的政府部门以及银行由于产权制度的缺陷难以成为真实会计信息的需求者，因而失真的会计信息得以流通和继续生产。 
    2.信息供需主体的经济利益冲突以及低廉的会计作假成本是民营企业会计信息失真的主要原因。 
    民营企业是一种主体所有权明确、产权边界清晰并能人格化、所有权与经营权高度集中和统一的产权组织形式，它不会因为产权制度的缺陷而引起会计信息失真，但它由于其他方面的原因在现实中也常常存在会计信息失真的问题。 
    首先，会计信息，它并不是抽象的数字或文字，它代表了一定的经济意义，具有一定的“经济后果”，不同的会计信息将影响到不同主体的利益，它可以使一部分人受益，一部分人受损。在民营企业，不同质量的会计信息对提供者和需求者将产生不同的经济后果，因而会计信息供需主体的经济利益就会存在冲突，这种冲突有可能导致民营企业的会计信息失真。民营企业会计人员的会计核算以业主的利益为核心，而业主的利益目标就是税后收益的最大化。为了实现利益最大化的目标，除了努力改进经营管理提高企业经济效益外，千方百计寻找扩大经营所需资金以及竭力减少税收负担就往往成为业主常用的手段。为了筹资，民营企业希望能向银行贷款或能找到合适的新合伙人，而这两个融资对象都要求企业经营业绩好，资产实力雄厚，但中国的民营企业还处于发展的初期，选择的经营领域一般都是具有高度竞争性的，资产利润率较低，于是民营企业就有了通过会计作假，粉饰经营业绩的动机。另一方面，我们国家在税收方面对民营企业并没有什么优惠的政策，民营企业为了在夹缝中求生存，便想方设法使税收负担尽可能最小化，少列收人多计支出就成了民企会计信息失真的具体表现。为了通过会计作假实现多重目标，民营企业的会计信息往往对不同的需求对象还呈现差异性，也就是说，会计两套帐、三套帐的现象经常存在。 
    其次，民营企业会计信息失真的问题之所以一直存在，还因为会计作假的成本远远小于因作假而获得的收益。税务部门发现会计作假偷逃税款的行为时，一般也只要求补缴税款再加点滞纳金，很少严格按国家有关规定实行罚款，而且税务部门对某个企业的检查往往几年才轮到一次。作为贷款单位的银行，当发现企业提供的会计信息失真时，除了不放贷以外几乎无计可施，而且民营企业在银行能贷到款主要还是靠一些个人关系，所以银行对企业提供的会计信息的审查基本上是走过场，很少有银行去真正检查企业会计帐的。 
    四、两种企业会计信息失真的治理对策 
    针对两种不同的所有制结构下会计信息失真的原因和表现形式，我们应该采取不同的治理对策。 
    对国有企业来说，我们应该紧紧抓住产权制度缺陷这个根本症结，采取一系列的根治措施:(1)改革公司产权制度，形成以财产所有权分散化为前提的多元所有者的产权结构，形成剩余索取权与控制管理权相分离的产权结构，形成剩余索取权可转让的产权结构。(2)完善公司治理结构，形成经济性、契约性和权利相制衡的机制。(3)建立有效的激励约束机制，通过优化委托代理合同，明确规定双方的责权利，促使代理人不会因委托人不能观察到其隐蔽行动而损害委托人的利益，同时也不会因委托代理契约的不完善而使代理人得不到合理的利益回报。(4)转变监督方式，提高监督效率。政府对国有企业的监督应逐渐从行政性监督为主向行政性监督与产权约束相结合方式转变，由以往的实物型监督为主向实物与价值监督相结合的方式转换。(5)加强会计人员在国有企业的行为独立性，实行会计委派制或会计机构和会计人员直属国家财政部门管理的制度。 
    民营企业会计信息失真问题的治理，可从以下方面努力:(1)加强审计监督，加大会计作假成本。民营企业的会计信息失真除了损害国家的税收利益外，它对国家宏观经济调控和资本市场的有效性都会产生严重的影响，我们千万不能忽视。一方面，作为会计信息的直接利益相关者如税务部门和银行应该加强对民营企业的专项检查和监督，对凡是因会计作假而偷税漏税的单位应从重处罚，对因会计作假而骗贷的单位应马上收回贷款并进行罚款;另一方面，国家应派出独立的审计机构定期对民营企业实行财务大检查，对检查到因会计作假而使会计信息失真的单位，除对该单位实行经济制裁外，还应加大行政制裁(如吊销营业执照)甚至刑罚的力度。只有当会计作假的成本大于企业所获得的利益，会计作假的机会主义行为才会得到遏制。(2)实行会计人员作假红牌警告制度以及准人退出制度，对凡是参与会计作假的会计人员，一经发现就红牌警告一次，规定达到一定的次数就吊销会计从业资格证书，并且若干年内不得再申领。