中小企业所得税优惠政策对技术创新的影响及对策

　　对于逆向调节，我国理论界最早关注的税种是个人所得税，它泛指高收入者少纳税、低收入者多纳税的反常现象。企业所得税作为直接税体系中最主要的一个主体税种，同样也存在逆向调节问题。如原企业所得税有关地区税收优惠的规定，目的是支持落后地区经济发展，结果却使地区差距进一步拉大，即所谓的越帮越贫、越扶越弱。逆向调节现象的存在，说明所得税在制度设计方面还存在问题。新企业所得税 法取消了一般企业的税收优惠，规范了地区优惠，重点支持企业技术进步，鼓励产业升级的导向十分明确。但是，经济活动的动态性、经济现象的隐蔽性、创新活动的复杂性以及税收政策工具的时滞性，使税收工具极有可能因为被曲解和规避而失效，甚至收到与预期相反的效果。
　　
　　(一)亏损后转的逆向调节问题
　　就收益实质而言，亏损结转属于纳税人应有的权利；但是就税法权力而言，亏损结转又可以被视为税收优惠。我国《企业所得税法》第十八条规定：“企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年”。可见，我国税法对企业亏损补偿采取的是后转制。根据后转制，纳税人前期亏损可以抵消后期所得(以五年期为限，且不可中断计时)，但纳税人前期所得不得抵消后期亏损；换言之，解缴入库的税款是不可以退库的。可见，亏损后转的政策效应取决于企业收益的稳定性、时间效力和强度。亏损后转是税法授予纳税人的一项普适权，并不是专门针对创新型中小企业的。但是由于中小企业在技术创新活动中的特殊地位以及其所独有的高风险性，该政策工具对于创新型中小企业具有特殊意义。由于收益的单一性和高风险性，创新型中小企业所得税税基不稳，收益波动大，不规则性强，亏损不能抵补的风险大。因此，仅就该政策工具而言，创新型中小企业的实际税负要高于一般企业，会对其技术创新产生负激励效应。不仅如此，亏损后转还有可能导致其他税收政策工具失效，如出于纳税成本考虑，企业通常会理性地控制正、负纳税义务状态，刻意地安排研发支出时间，使前期出现亏损，后期出现盈利，而不管这种安排是否符合商业目的。
　　
　　(二)利息税前扣除的逆向调节问题
　　从费用与所得的因果关系角度考察，利息是对业主所得的分配，而不是对业主所得的扣除；也就是说，利息不应当视为一项费用在税前扣除。所以，允许利息税前扣除，应当视为一项税收优惠。既然利息可以在税前扣除，那么利息支出便具有了税收屏蔽作用。因而，企业实际承担的债务成本总是会低于其名义成本，所得税税率越高，税收屏蔽的功效越显著。但是，为了防止纳税人以利息支出为名，行非法转移利润、规避纳税义务之实，所得税法一般都会对债务利息的扣除范围和标准作出限制性规定。
　　如上所述，创新型中小企业无形资产比重大，收益不稳定，其流动性风险通常会高于商业银行设定的警界线，迫使其不得不转向资金成本较高的非金融企业融资。但是，所得税法对非金融企业贷款利息迫不得已的歧视性规定，削弱了创新型中小企业税收屏蔽的自动保护功能，导致其实际税率要高于一般企业，会对其技术创新融资形成负激励。
　　
　　(三)研发费用加计扣除的逆向调节问题
　　为了鼓励企业加大科技投入，提高自主创新能力，《企业所得税法》第三十条规定：企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。
　　研发费用允许加计扣除的部分，并不是企业实际费用支出。所以，研发费用允许加计扣除可以视为税法赐予纳税人的额外的税收优惠，类似于财政补贴，在企业盈利的情况下，它会直接减少企业现金流出，使企业现金流量得以流动增长，对于现金流量不足的中小企业具有特别重要的财务意义。但是，研发费用只能在其发生的当期加计扣除，意味着如果当期的利润强度达不到扣除标准或者当期发生亏损，那么就等于放弃了研发费用加计扣除的权利。
　　研发费用只能在发生的当期加计扣除的规定，还会导致其他税收政策工具无效。例如，快速折旧是帮助企业保全资金，鼓励企业不断进行技术创新的一种非常有效的税收工具，但是如果将快速折旧与研发支出并用，则很可能会置企业于负纳税义务的境地，导致加计扣除无从落实。所以，为了保证研发支出能够足额地加计扣除，纳税人有可能会理性地选择放弃对固定资产进行快速折旧，从而导致快速折旧政策工具无效。
　　可见，研发费用加计扣除政策工具极易对包括创新型中小企业在内的高风险产业的研发活动产生逆向调节。
　　
　　(四)技术转让所得减免税的逆向调节问题
　　为了鼓励企业转让技术，提高技术创新成果的商品化率，《企业所得税法》第二十七条规定：一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。这一政策规定意味着，如果纳税人完全封闭地和独立地开展技术创新的全部活动，并独立地承担技术创新过程的全部风险的话，那么就可以使自己处于无纳税义务状态；反之，则必然会使自己部分地或完全地处于纳税义务状态，除非技术转让收入在免征额之下。
　　显然，技术转让所得减免税政策工具并不完全鼓励纳税人将技术开发风险和市场开发风险等进行隔离，对期望通过技术合作而分散风险的活动形成负激励，会抑制合作创新。
　　
　　(五)优惠税率的逆向调节问题
　　为了照顾小型微利企业，并鼓励企业技术创新，企业所得税法专门设置了一档照顾税率和一档优惠税率。《企业所得税法》第二十八条规定：符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。足见我国为了扶持中小企业发展，推动企业技术进步，不惜以牺牲税率统一性为代价的决心。
　　优惠税率固然可以使企业最大限度地保全现金，但与此同时，人为地在不同企业之间设置税率差异，不可避免地会产生纳税人通过资本弱化、转让价格、企业并购嫁接(改变纳税人身份)等方式，转移利润、规避所得税的问题，从而加大税收监管的难度。优惠税率还会导致其他税收政策工具无效或弱化。优惠税率越低，利息税前扣除、研发费用加计扣除和快速折旧等政策工具的激励效果越差。
　　
　　三、政策建议
　　
　　目前，技术创新已经成为可以替代劳动和资本的最为重要的经济增长要素和引擎，而税收是增强企业技术创新的最有效和最直接的手段之一。美国经济学家曼斯菲尔德在20世纪80年代中期对美国、加拿大和瑞典所实施的研发税收抵免效果的实证分析表明，税收刺激使研发支出增加近2％。而我国现行的税收优惠政策对科技创新的促进作用有限，相关研究结果表明税收政策激励效果不明显。需要加以改进。