会计信息失真的动机分析及对策研究
摘要：近年来，我国生活中出现的大面积、持续的信息失真现象已经了成为一个严重社会问题，引起政府和社会各界高度关注。以会计造假为突出表现的会计工作中存在的问题，确实折射出会计人员职业道德存在严重滑坡。面对我国目前的这一状况，作者试图应用经济学、心等学科的相关内容，对会计人员造假行为动机进行深刻的分析，以寻求治理会计信息失真的对策。
关键词：会计信息失真；动机分析；对策研究
近年来，我国经济生活中出现了大面积、持续的会计信息失真现象，引起政府和社会各界高度关注。1999年我国新《会计法》的颁布及国家会计学院的成立代表着党和政府对会计造假问题治理的决心。对于这一问题，众多的会计学者、专家、会计工作人员对此进行了各种角度的分析和探究。归纳起来，既有制度层面的，如：产权不明晰、会计制度不完善、会计准则存在漏洞等；也有执行层面的，如：会计监督不力、违规惩处力度小等，以及人员素质方面等等。其中吴联生（2003）提出会计信息失真“三分法”，认为其治理有显著差异：规则性失真的治理在于会计规则制定者要准确把握会计域秩序，违规性失真的治理关键在于设计一个合理的责任合约安排，行为性失真的治理措施则主要在于加强会计。
笔者认为，会计信息失真的根源在于“人”。会计人员的各方面因素包括业务素质和职业能力、职业道德水平、心理和行为特征等在会计信息失真中具有重要的能动的决定作用。
会计信息失真的表现形式多种多样，根据是否由主观引起，会计信息失真分为会计信息的无意失真和有意造假；根据会计人员造假的动机，有意造假可分为会计人员主动造假和被动造假。下面，将分会计信息的无意失真、会计人员主动造假、会计人员被动造假这三种形式，对会计信息失真中会计人员影响因素予以分析。
一、 会计信息无意失真
在会计信息失真中，有一种情况是会计信息无意失真，它包括可避免会计信息失真和不可避免会计信息失真。可避免会计信息无意失真主要是指由于会计人员主观判断失误引起的失真，即会计人员在遵守会计制度的前提下，由于个人业务素质不高、会计方法使用不当、对会计事项主观判断失误、经验不足等，使会计信息未能如实或准确反映客观经济活动和会计事项的内容。不可避免会计信息失真，又叫合法会计信息失真，是指因为客观因素以及一些合理的主观因素而引起的不违反会计法规的会计信息失真。在一定程度上，这种信息失真也和会计人员业务素质有关。尽管这种信息失真是合法的、允许存在的，但可以通过提高会计人员的专业水平、判断能力、认识能力等提高会计信息的真实程度和精确性。具体说来，影响会计信息无意失真的因素包括会计人员的专业知识和业务技术水平、实践经验和能力、对国家财经政策和会计法规制度的熟练程度以及职业判断能力和创新能力等等。
二、 会计人员主动造假
会计人员是具有有限理性的经济人，为了追求自身利益，往往会铤而走险、违规、违法操作，有意造假，导致会计信息失真。会计人员主动造假就是指会计人员为了个人私利，事前经过周密安排，故意以欺诈、舞弊等手段，使会计信息歪曲反映经济活动和会计事项。
“行为之后必有原因”，这个原因就是人行为的动机。分析会计造假动机常用的方法是“成本—效益法”。究其造假行为动机，主要是他们以身试法所获取的利益远大于付出的代价，代价越小，谋利越高，造假行为发生的概率就越大。会计法规、法律确定的处罚成本过低，查处力度较弱，就会导致会计行为主体较为普遍的非法律安排。同时，我国产权改革未完成，没有大量的合格的交易主体，就不可能形成正常交易秩序，国有企业产权模糊，国有资本所有者虚拟或缺位引起了交易行为的扭曲，表现为个人的效用的最大化，其可能导致集体、国家的非效用最大化行为。由于我国建设有特色的市场经济时间较短，反舞弊的立法水平不高。具体表现在立法的滞后性、法律法规的非系统性；同样，会计准则与审计准则也具有相当的滞后性。因此，法律法规与会计准则、审计准则的不协调成为一种必然。加强法制建设，加大打假力度，尽快建立市场经济新秩序，使得造假成本升高，从而遏制造假行为的产生和。
会计舞弊行为泛滥，最主要根源在于经济利益与利益驱动。会计人员为了私利进行的会计舞弊包括：贪污公款、贪污公物，私自挪用等。导致会计人员有意造假的直接原因在于会计人员法律意识和职业道德意识淡漠，不遵守职业纪律和职业道德。因此，会计人员的道德素质和道德水平是预防会计人员有意造假的关键所在。
三、 会计人员被动造假
会计人员被动造假就是指会计人员在其同事、下属、上司、上级管理部门或其他单位个人进行会计违规行为时不抵制、不检举，甚至在各种内外部压力下被迫协同造假，导致会计信息歪曲反映经济活动事实。从客观上看，会计人员是会计凭证、账簿、报表等财务资料的直接制造者，假账必然出于他们之手。应该说，会计人员对会计信息失真具有不可推卸的责任。但在现实情况中，很多情况下会计人员并不具备会计造假的直接动机，而是出于种种顾虑和现实压力不得己而为之。
分析会计人员被动造假中其心理因素和行为特征，大致有以下几种情况：担心抵制造假会遭致日后的打击报复；和主动造假的同事、上司、下属或其他部门、个人关系良好，不愿伤害他们；担心抵制行为失败后被单位或周围人孤立或蔑视等等。这些心理因素会严重制约会计人员抵制或检举会计造假行为的积极性和主动性，导致会计人员被动造假。具体分析如下：
第二，从众的心理。从众心理也是造成会计人员被动造假的重要原因。由于在很多单位都存在会计造假行为，会计人员在面对造假行为时可能会感到很正常，没必要小题大做去抵制、去揭发；或者周围的其他同事、上级对造假行为是认可或默认的，由此产生从众心理，认为自己不参与造假就吃亏了或落后了。如果感觉到具有高道德品质的其他人违反了，那么一个人的行为标准将会改变。这是因为他人的行为可能影响自己的内在道德标准。IRS委员会成员Charles Rossotti最近声明“如果会计人员开始相信别人正在舞弊，会计造假的诱惑可能变得不可抵抗。”（Weisman 2001，AL）。会计造假行为的普遍性和“法不责众”心理的存在使会计人员没有动力和勇气去抵制或检举会计造假行为，由此导致会计信息失真。
第三，侥幸的心理。会计人员知道参与造假是要冒险的，是有可能要付出代价的。但这种冒险心理很可能会被蒙混过关的侥幸心理所抚平。会计法规的空白区和会计行为的自身特点使得会计造假行为具有很大的不确定性，这为会计人员对会计造假行为的解释、判断或辩解留下了很大的空间和余地，从而更加助长会计人员的侥幸心理和冒险心理。
四、 预防会计信息失真的对策研究
如前面所述，会计人员的各方面因素对于会计信息失真中具有重要的影响作用。要提高会计信息质量，预防或减少会计信息失真现象的发生，就必须关注会计人员这一能动的主观因素。因此，研究会计人员本身，是进行预防会计信息失真的对策研究的重要前提和关键环节。对于造假现象，我们只能通过考察个人的行为、愿望、信仰来解释，即我们通常所说的“行为”。但同时，个人并不等于把每个人视为独立的、抽象的个人。个人的偏好要受到其他人或他所属集体或阶级的影响，而且还要受到与此有关的制度环境的约束。会计人员自身在会计人员塑造中具有积极的能动作用，而制度因素、环境因素则是会计人员塑造的重要保障和外部条件，这些也是预防会计信息失真的关键因素。
解决会计信息失真问题的对策：（1）加强会计法制建设，做到有法必依、执法必严、违法必究。要建立和完善会计法规体系，以尽早形成与国际会计惯例协调并体现当前市场特点的会计准则体系。同时，为会计人员依法履行职权提供保障，此外还应加强对会计法贯彻执行的检查建立执法检查制度，切实保证会计信息的质量。（2）加强会计职业道德建设必须对现行会计人员管理体制进行改革，实行委派制，同时要加强对则会人员的培养，提高他们的素质，业务水平和职业道德。严于克己自律，坚定会计意志。结合我国实际情况，创立具有中国特色的会计伦理及职业道德体系。（3）适当加大对实施会计舞弊者的处罚，并以法规的形式指定适当的奖励，充分调动监管者的积极性，促使监管者积极实施严监管，就能在一定程度上减少会计舞弊机会，控制会计舞弊现象蔓延。我国许多重大经济犯罪案件都是由举报人举报并得以查处的。因此，应在建立重奖举报人制度的同时，严惩打击报复举报人的行为。并使该项制度以法律、法规的形式子以规定，使举报人应有的权利受到法律保护。总之，会计舞弊的治理工作是一项系统工程，需要各有关部门齐抓共管，在道德自律机制与他律机制作用的同时，大力推行法制制度，进一步规范经济秩序，为我国的经济发展创造良好的会计环境。
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