公允价值账务处理探讨

　　摘 要：列举了公允价值在我国新准则中应注重的运用条件，通过实例展示所涉会计事项的账务处理方法，对实施和执行新会计准则具有一定的借鉴作用。?
　　关键词：新会计准则；公允价值；账务处理? 
　　
　　1 公允价值计量的主要运用条件?
　　
　　首先，公允价值是基于成本为主导在历史成本无法计量时的条件下采用的计量属性。第二，当以历史成本计量的资产价值明显偏离其实际价值时，需用公允价值对资产进行及时调整。第三，企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，如果有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠地取得的，应当采用公允价值模式计量。运用公允价值模式计量时应同时满足两个条件：一是有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。最后，直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的资产，需满足以下条件之一：（1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同，所导致的相关利得或损失在确认或计量不一致的情况。（2）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。?
　　
　　2 公允价值计量的主要账务处理?
　　
　　2.1采用公允价值模式计量投资性房地产的主要账务处理?
　　企业作为存贷的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的公允价值借记“投资性房地产（成本）”，贷记“开发产品”等科目，按其差额贷记“资本公积——其他资本公积”或借记“公允价值变动损益”，已计提跌价准备的，同时结转跌价准备。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产（公允价值变动）”，贷记“公允价值变动损益”；公允价值低于其账面余额的差额做相反分录。处置投资性房地产时，应按实际收到的金额借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”。按该项投资性房地产的账面余额借记“其他业务成本”，贷记“投资性房地产（成本）”，贷或借记“投资性房地产（公允价值变动）”；同时按该项投资性房地产的公允价值变动借或贷记“公允价值变动损益”，贷或借记“其他业务收入”。?
　　例1：A企业是从事房地产开发的企业，2007年3月10日，A企业与B企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给B企业使用，租赁期开始日为2007年4月15日。2007年4月15日，该写字楼的账面余额450万元，其公允价值为410万元，2007年12月31日，该写字楼公允价值为430万元，未计提存贷跌价准备。2008年4月租赁期满，A企业收回该写字楼并于2008年6月出售，出售款已收讫。A企业的账务处理如下：?
　　（1）2007年4月15日，借：投资性房地产——××写字楼（成本）410万，公允价值变动损益40 万元；贷：开发产品 450 万元。（2）2007年12月31日，借：投资性房地产——××写字楼（公允价值变动）20万元；贷：公允价值变动损益 20万元。（3）2008年6月出售时，借：银行存款 460万元；贷：其他业务收入460万元。借：其他业务成本430万元；贷：投资性房地产——××写字楼（成本）410万元，投资性房地产——××写字楼（公允价值变动）20万元。同时将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入，借：其他业务收入 20万元；贷：公允价值变动损益20万元。?
　　 将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，按其在转换日的公允价值借记“投资性房地产（成本）”，按已计提的折旧等借记“累计折旧”等科目，按其账面余额贷记“固定资产”等科目，按其差额贷记“资本公积（其他资本公积）”或借记“公允价值变动损益”，已计提减值准备的，同时结转减值准备。?
　　将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的公允价值借记“固定资产”等科目，按其账面余额贷记“投资性房地产（成本、公允价值变动）”，按其差额贷或借记“公允价值变动损益”。?
　　2.2 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的账务处理?
　　企业取得交易性金融资产，按其公允价值借记“交易性金融资产（成本）”，按发生的交易费用借记“投资收益”，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利借记“应收利息”或“应收股利”，按实际支付的金额贷记“银行存款”等科目。交易性金融资产持有期间被投资单位宣告被投资单位发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率的利息，借记“应收股利”或“应收利息”，贷记“投资收益”。资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额借记“交易性金融资产（公允价值变动）”，贷记“公允价值变动损益”；公允价值低于其账面余额的差额做相反分录。出售交易性金融资产，应按实际收到的金额借记“银行存款”等科目，按该金融资产的账面余额贷记“交易性金融资产”，按其差额贷或借记“投资收益”。同时将原计入该金融资产的公允价值变动转出借或贷记“公允价值变动损益”，贷或借记“投资收益”。?
　　例2：2007年1月1日，A企业从二级市场支付价款102万元（含已到付息尚未领取的利息2万元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用2万元，该债券面值100万元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每年付息一次，A企业将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息2万元；（2）2007年6月30日，该债券的公允价值为115万元；不含息。（3）2007年7月5日，收到该债券半年利息；（4）2007年年12月31日，该债券的公允价值为110万元，不含息；（5）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息；（6）2008年3月31日，A企业将该债券出售，取得价款118万元，含1季度利息1万元。假定不考虑其他因素。A企业的账务处理如下：?
　　①2007年1月1日，购入债券借：交易性金融资产——成本 100万元，应收利息 2万元，投资收益2万元；贷：银行存款 104万元。②2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息，借：银行存款 2万元；贷：应收利息 2万元。③2007年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益，借：交易性金融资产——公允价值变动15万元；贷：公允价值变动损益15万元。借：应收利息2万元；贷：投资收益2万元;④2007年7月5日，收到该债券半年利息，借：银行存款2万元；贷：应收利息2万元；⑤2007年年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益，借：公允价值变动损益5万元；贷：交易性金融资产——公允价值变动5万元。借：应收利息2万元；贷：投资收益 2万元；⑥2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息，借：银行存款2万元； 贷：应收利息2万元；⑦2008年3月31日，将该债券出售，借：银行存款118万元，公允价值变动损益 10万元；贷：交易性金融资产——成本 100万元，交易性金融资产——公允价值变动10万元， 投资收益 18万元（含第1季度利息）。?
　　2.3 可供出售的金融资产为股票投资的，取得时按其公允价值与交易费用之和借记“可供出售金融资产（成本）按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利借记“应收股利”，按实际支付的金额贷记“银行存款”。