应对我国低消费经济现状的税制改革与协调

　　[摘　要]低消费率和高储蓄率使我国蕴藏着较大的隐忧。我国低消费率的形成原因很复杂。刺激消费需要多管齐下。协调当前我国的各项税制改革是提高我国消费率的重要手段。通过调整税基，加强所得税和财产税的地位，减少增值税在我国税收收入中的比重，使我国的税基更多地依赖于所得而不是消费，有利于我国消费率的提高。通过税制改革来改善收入分配状况，提高低收入者的收入水平，也有利于我国消费率的提升。
　　[关键词]消费；储蓄；所得税；财产税；消费税
　　
　　一、低消费和高储的经济现状不利于我国经济长期健康
　　
　　按照国家统计局对消费的定义，消费(或最终消费)是常住单位在一定时期内对于货物或服务的全部最终消费支出，包括居民消费和政府消费。消费率，又称最终消费率，通常指一定时期内最终消费(总消费)占国内生产总值的比率。我国消费率近几年持续走低。2005年，我国消费率为52.1％，而2006年前三季度消费率进一步下降为51.1％。是建国以来的最低水平，比历史上最低点的1959年的56.6％还要低5.5个百分点。从五年计划来看，“十五”时期消费率平均为55．72％，也是建国以来的最低水平。“一五”时期为75.6％，1958－1960年“大跃进”时期为61.5％，1961－1965年经济调整时期为77.2％，“三五”时期为71.4％，“四五”时期为65.6％，“五五”时期为64.6％，“六五”时期为66.1％，“七五”时期为63.4％，“八五”时期为58.7％，“九五”时期为59.4％。与其它国家相比，我国消费率水平也是最低的。(见表1)
　
　　与低消费相反，我国储蓄率近几年持续上升，从2001年的38.9％上升到2005年的47.9％。这在世界其它国家中是少见的。消费是最终需求，经济增长最终靠消费来拉动。持续走低的消费率，不利于我国经济持续健康快速地发展。消费储蓄结构受到历史传统文化、经济发展阶段、消费环境、税制结构和收入分配制度及社会保障体制等因素的影响。要改变不合理的消费储蓄结构，除了通过宣传等手段影响人们的消费储蓄文化、发展经济提高收入水平以及通过金融改革改善消费环境外。调整税制结构也可以起到一定的作用。
　　
　　二、税制的调整有利于促进消费和储蓄结构的改善
　　
　　既可以通过税基影响消费和储蓄，也可以根据边际消费倾向递减，通过收入分配格局的调整来影响消费和储蓄率结构。
　　税基的调整可以影响消费和储蓄。一国的税基无外乎收入(所得)、消费或财产。相对于消费型的商品及劳务税(以下统称为消费税)来讲，所得税可以降低储蓄率而增加消费率。所得税对消费和储蓄的影响包括收入效应和替代效应。征收所得税，可以从两个层次产生收入效应：第一个层次的收入效应是征收所得税使纳税人的即期可支配收入降低，导致纳税人的即期消费和储蓄都减少；第二个层次的收入效应是即期的储蓄产生的所得如利息在将来的期间还要被征收所得税，使因储蓄产生的所得对应的可支配收入减少，导致将来期间的消费和储蓄也减少。征收所得税的替代效应就是征收所得税导致储蓄的收益下降，或者说相对于即期消费来说，储蓄变得更加昂贵，导致储蓄下降。可以用图1来定量地说明。
　　
　　
　 　　在图1中，c1为即期消费，C2　为储蓄。在储蓄最终消费的假设下，储蓄就是远期的消费。纳税人的所得不是用于即期消费，就是储蓄起来，作为远期的消费。假设纳税人的即期所得为未征收所得税之前纳税人的预算状况，征税前的预算线与无差异曲线相交于AO点，此时，若F为消费额，s为储蓄额，r为利率，则R=F0+s0=OD0+0E0，(1+r)，储蓄额s0=OE0／(1+r)。在征收所得税之后，纳税人的可支配收入减少为R(1-t)，t为税率，产生第一次收入效应，即期消费和储蓄都减少，此时R(1-t)=Fl+Sl=0D+OEI／(1+r)，其中SI×(1+r)=OEl，预算线将移至PlB。由于OE。包括即期的储蓄所得，该所得也要被课以所得税，使税后的储蓄所得减少，远期消费C：将进一步减少，预算线将移至P1 B2，与无差异曲线相交于A’点。此时，R(1一t)=F2+S2=OD2+0E2／(1+r×(1一t))，其中S2×(1+r×(1一t))=OE2。显然，新的均衡点A对应的储蓄小于原来未征税之前的均衡点A点的储蓄，也就是说，财产税有利于降低储蓄。消费是储蓄的对立面，储蓄降低，必然会使消费上升。可见，若加强所得税的地位，提高所得税在我国税制结构中的比重，有利于我国提高消费率，降低过高的储蓄率。
　　与所得税相比，消费税对消费的影响恰好相反。消费税分为预付消费税和后付消费税。预付消费税纳税环节与所得税一样，在所得实现时征收，但对投资所得免税，直接消费税如消费所得税和收益豁免税都是预付消费税；后付消费税在所得实现时暂不征收，而在消费时才征收，后付消费税更符合消费税的字面含义。一般认为，消费税和所得税的最主要的区别在于税基的不同，即对储蓄的处理不同。消费税仅对消费征税，对所得中用于储蓄的部分不征税，对投资所得也不征税；所得税对全部所得包括消费和储蓄都征税，对投资所得也征税。消费税对消费和储蓄的影响可以用图2来表示。
　　在图2中，C1为即期消费，C2为储蓄。假设纳税人的所得不是用于即期消费，就是储蓄起来。P1B2为未征收财产税之前纳税人的预算状况，征税前的预算线与无差异曲线相交于A点。征收财产税之后，纳税人的消费将要被课以消费税，即期消费c。将减少，预算线将移至P2B。与无差异曲线相交于A点。显然，新的均衡点A对应的即期消费小于原来未征税之前的均衡点A点的即期消费，而新的均衡点A对应的储蓄大于原来未征税之前的均衡点A点的储蓄，也就是说，消费税有利于促进储蓄和降低消费。消费税的这种效应，决定了在当前低消费、高储蓄、高投资的宏观结构状况下，我国应该弱化消费税在税制中的地位，在增值税转为消费型增值税之后，应该适度降低增值税的税率，以降低增值税对消费的不利影响。
　　财产税的税基为财产，财产税的征收有利于当前消费，不利于储蓄。财产税如何有利于刺激消费以及适度调节储蓄和投资，可以用图3来说明。
　　在图3中，c1为即期消费，c2为储蓄，即远期消费。假设纳税人的所得不是用于即期消费，就是储蓄起来，作为将来的消费，即远期消费。P1B1为未征收财产税之前纳税人的预算状况，征税前的预算线与无差异曲线相交于A点。征收财产税之后，纳税人储蓄起来的作为远期消费的财产将要被课以财产税，远期消费C2将减少，预算线将移至P1B2，与无差异曲线相交于A’点。显然，新的均衡点A’对应的即期消费大于原来未征税之前的均衡点A点的即期消费，而新的均衡点A’对应的远期消费小于原来未征税之前的均衡点A点的远期消费，也就是说财产税有利于促进消费和降低储蓄。正是由于财产税的这种效应，决定了在当前低消费、高储蓄、高投资的宏观经济结构状况下，我国应该加强财产税在税制中的地位，财产税的改革目标应该有利于消费，适度控制投资。
　　以上税基的不同，影响的是所有收入阶层的消费储蓄决策，既包括富人的消费储蓄决策，也包括穷人的消费储蓄决策。但这只是税制结构影响消费储蓄的一个方面。税制结构还可以通过影响收入分配状况来影响一国的消费储蓄结构。按照边际消费递减，低收入者的边际消费倾向大于高收入者的边际消费倾向。因此，税收可以通过收入分配的作用，提高低收入者的收入，适度降低高收入者的收入，来提高一国整体的消费率水平。关于所得税和消费税对收入分配的影响，存在着一定的争议。由于富人的所得主要为资本所得，因此，如果消费税不能实现对资本所得征税而所得税可以，那么，一国主要靠所得税来筹集税收收入就会减少富人的可支配收入而增加穷人的可支配收入。其实。如果撇开资本所得包括储蓄所得的税务处理，所得税与消费税就没有什么区别，此时预付消费税就等同于所得税。比如，某纳税人挣得100元，如果消费税和所得税的税率皆为30％，那么，在预付消费税情况下，要缴纳30元的消费税；在缴所得税的情况下，要缴纳的所得税也是30元；如果这100元所得在挣得时立即消费，要缴纳的后付消费税也是30元。可见，如果在没有资本所得的情况下，在劳动所得全部消费的情况下，消费税和所得税没有任何区别。
　　因此，问题争论的焦点在于在有资本所得的情况下，所得税和消费税的区别究竟有多大?从理论上分析，所得税与消费税在对待资本所得的税务处理上的差异很小。资本所得可以细分为四种，即正常的无风险收益(也称“等待的回报”)、风险收益、经济收益(对家技能、独特的观念、专有技术等的回报)、投机收益(对运气的回报)，我们暂且将后三种超额收益统称为资本的超额收益。首先，所得税与预付消费税的区别较小。预付消费税对所有类型的资本收益都不征税，而根据Domar和Musgrave的打赌理论，所得税仅能对无风险收益征税，而不能对风险收益征税。其次，关于所得税与后付消费税的区别。所得税与后付消费税之间的区别包括两个方面。一方面，两者对无风险收益的征税效果不同。后付消费税不能对无风险收益征税，所得税则能对无风险收益征税。另一方面，后付消费税能对资本的超额收益征税，而所得税则不能对资本的超额收益征税。
　　从实证上看，所得税与消费税的差异到底有多大，争议较大。Bankman和Griffith认为。消费税与所得税之间的差异较小，因此，基于消费税管理简便的优点，应以消费税取代所得税。David Weisbach也认为，消费税与所得税之间基本上没有差异，因此，没有必要再争论两种税之间是否存在差别，也不要再探讨关于两种税的税收负担的分配以及与此有关的深奥难懂的问题，我们只需基于消费税管理简便的优点而以消费税取代所得税就可以了。上述观点都是基于所得税只能对无风险收益征税。而由于上无风险收益率一直较低(约仅为0.5％)，所以所得税与消费税的差异实际上是很小的。与此相反，Reuven S．Avi－Yonah和Reed Shuldiner认为，Bankman和Griffith设定的历史上的无风险收益率太低，他们仅采用1945-1972年期间的无风险收益率，而1972-1999年期间的无风险年均收益率为1.5％，1802－1997年期间的无风险年均收益率更高达2.9％。而且，与资本无风险收益率相关的条件是相当重要的。1972－1999年期间的十年期的无风险收益率更高达3.3％。因此，Reuven S.Avi－Yonah和Reed Shuld!iner认为，即使基于Domar－Musgrave打赌理论模型，所得税与消费税之间的差异也是显而易见的。
　　关于Domar－Musgrave模型，Reuven s．Avi－Yonah和Reed Shuldiner也提出了质疑。首先，在实际的投资而不是赌博中，增加投资是有额外成本的，包括交易成本和信贷风险，任何人都不能以无风险利率借到足够的钱。其次，个人的行为并不像Domar－Musgrave假设的那样富有完全理性。实证研究表明，富人对税收的敏感性非常低。Joel Slemrod认为，富人的避税行为要么不重要，要么比预料的要低。影响个人行为的因素很多，税收仅是其中一个而已。最后，实际所得税的亏损弥补并不是理想中的Haig－Simons所得税那样。基于上述理由，Reuven s.Avi－Yonah认为，我们应到实际数据中去寻找答案，看看现行所得税是否实际上实现了对富人征税，这比起从理论上去无休止地争论Domar－Musgrave模型要有意义得多。如果实际数据说明所得税可以实现对富人征税而消费税不能，答案就不辨自明了。
　　那么实际数据又如何呢?Reuven s.Avi－Yonah认为，实际数据的确表明现行所得税实现了对富人征税。首先，根据2001年的IRS数据，最富有的1％的美国人缴纳了33.8％的联邦个人所得税，最富有的5％缴纳了53.25％，与此相反，分布于应税所得最低层的50％的美国人仅缴纳了4％的联邦个人所得税；与1994年相比，所得税的累进程度大大提高了。1994年，最富有的1％的美国人缴纳了28.7％的联邦个人所得税；到了2004年，尽管布什政府实施了减税政策，最富有的1％的美国人仍然缴纳了32.3％的联邦个人所得税，最富有的5％也缴纳了53.7％的联邦个人所得税。Reuven s.Avi－Yonah据此认为，既然富人的大部分所得为风险所得，因此，很难解释现行所得税将风险收益排除在税基之外。其次，富人的所得大部分是资本的风险收益，而不是劳动所得或者是无风险收益。通过对富人的财富与投资者风险资产组合的相关分析，结果表明两者呈强相关。另外，20世纪90年代末因特网泡沫经济出现时所得税大幅上升，到2000年该泡沫破灭时的大幅下降也说明了现行所得税可以对资本的风险收益征税，因为因特网泡沫经济出现时有较大的风险收益。
　　笔者认为，从实际情况看，所得税可以实现对资本的风险收益征税。这是因为打赌理论受到以下因素的限制：第一，由于受到交易成本和信贷风险的限制，投资额不能在零交易成本的情况下任意增加；第二，投资规模增加一倍，收益率不一定保持不变；第三，投资规模的增加还受到资金的来源、投资项目的差异等许多因素的限制；第四，亏损弥补的税收限制条件有时并不能完全满足；第五，税收对投资的作用有限，投资者考虑的主要是投资收益率的高低。所以，现实中的所得税可以实现对资本的风险收益征税。美国的实证数据也说明了这一点。而预付消费税由于不对资本收益征税，后付消费税也不能对无风险收益征税，在劳动所得未被完全消费掉的情况下，后付消费税还不能对未消费掉的那部分劳动所得征税，所以，从现实看，所得税是可以实现对资本所得征税的，与消费税相比，所得税的累进性更强，有利于对富人征税。因此，在一定的税收规模约束下，一国税制更多地依赖于所得税，会使税收负担更多地落到富人身上，相对而言，会使穷人的税收负担减轻，增加穷人的可支配收入，根据边际消费倾向递减规律，在国民收入一定的情况下，就会提高一国的总消费率。
　　此外。由于财产税是对财产征税，因此，从理论上说，由于富人的财富或收入主要表现为各种各样的财产，所以财产税的征收显然也会使税负落到富人身上；而由于穷人的财产很少，所以财产税的比重越高，相对于消费税来讲，在全国税收规模一定的假设约束下，穷人的可支配收入会相对增加，这同样有利于提高一国的消费率。
　　总之，不管是从税基本身来看，还是从税基对收入分配的影响从而对消费储蓄的影响来看，所得税和财产税有利于消费率的提高，消费税不利于消费率的增加，这对我国当前低消费高储蓄的经济结构来说，具有重要的意义。为了提高消费率，降低过高的储蓄率，我国税制改革的方向应该是提高所得税和财产税在整个国家税制中的地位，适度降低消费税(此时的消费税为理论上的以消费为税基的消费税，包括消费型的增值税、我国税制中的消费税税种等)在我国税制结构中的地位。
　　
　　三、我国的税制结构与当前低消费高储蓄的经济结构之间的不协调
　　
　　首先，从税基看，如果我国增值税改革实现转型，我国的税基将会更多地依赖于消费而不是所得。在我国，增值税、所得税(为了论述方便，将企业所得税和个人所得税统称为所得税)、营业税和消费税是主体税种。增值税是生产型的(除东北试点地区外)价外税，税基包括消费和投资；消费税是选择型的，以消费为税基的消费税税种。生产型的增值税不扣除固定资产投资所含的增值税，对投资有一定的抑制作用，如果改为消费型的增值税，那么，其税基就只是消费额，对消费有抑制作用。2005年，所得税收入占全国工商税收的24.6％，增值税、营业税和消费税占全国工商税收的67．3％。如果在将增值税改为消费型的同时，扩大增值税的征税范围，缩小营业税的征税范围，那么，我国税制的税基将会变成以消费税基为主体，会更加抑制消费而鼓励储蓄和投资。
　　增值税转型后，我国的税基将会更多地依赖于消费而不是所得，这与世界上其它国家形成鲜明的对照。最典型的是美国。根据2005年美国总统经济报告提供的数据，2002年，美国税基更多地依赖于所得而不是消费。以所得为税基的所得税和社保税占美国各级政府总税收的70.6％，比OECD国家的平均值61.6％高出9个百分点，也高于G7国家中的其它7国，而以消费为税基的商品税占美国总税收的17.6％，比OECD国家的平均值低9个百分点，也低于G7国家中的其它6国。可见，我国的情况与美国截然相反，加上社保费，我国所得税占税收的比重不超过30％，不到美国的一半。美国是低储蓄高消费的典型国家，低储蓄使美国经济蕴藏着较大的隐忧，这是美国税收专家呼吁将美国所得税制改为消费型税制的重要原因。
　　与世界其它国家相比，我国所得税在整个税制中的地位相当低，这就决定了我国在实施增值税转型时，必须注意加强所得税的地位，以缓解我国税制的税基过度依赖消费而不利于消费率提高的问题。
　　其次，我国财产税的现状表明，由于财产税占税收收入的比例较低，使得财产税所起的作用较为有限。我国目前财产税类的税种主要包括房产税、城镇土地使用税、土地增值税、车船使用税(由于契税在房地产的交易环节征收，在房地产的保有阶段不征收，所以严格讲契税不属于财产税，是与交易有关的税收)。根据国家税务总局提供的税收收入数据，我国财产税收人占全国工商税收收入的比重较低，从1994－2005年，财产税占全国工商税收收入总额的比重在2.0％－2.6％之间，最低的年份是1994年，为2.0％，最高的年份是2000年，为2.6％(见表2)。可见，1994年税制改革后，财产税占全国税收的比重较低，且基本没有变化，财产税在全国工商税收中的地位没有像所得税那样随着国民收入的提高而提高，财产税调节收入分配的职能较为有限，限制了财产税促进消费和降低储蓄和投资的功能的发挥。从国际比较来看，发达国家财产税税收收入约占全部财政收入的10％－12％，家平均为5％－6％，我国2％左右的比重显然太低，很难起到财产税应有的作用，包括财产税对提高消费降低储蓄的作用。
　　
　　四、我国目前低消费经济结构状况下协调税制改革的对策
　　
　　根据以上分析，笔者认为，为了改善目前我国低消费高储蓄的经济状况，应该统筹考虑我国当前的所得税、财产税和增值税改革，通过这三大税种改革的协调，达到优化我国消费储蓄结构的目的。总体方向是提高所得税和财产税在我国税制中的比重，在增值税转型的同时注意减少增值税在我国税制结构中的比重。具体如下：
　　第一，调整个人所得税税制，加快向分类与综合制相结合乃至全部综合制的转变，提高个人所得税在整个税制中的地位。我国个人所得税主要依赖于工薪所得税收，而最富有阶层的个人所得税收人一直上不去，这不仅不公平，而且不利于消费率的提高。加快个人所得税税制由分类制向分类与综合制相结合乃至全部综合制的转变，提高个人所得税在整个税制中的地位，既有利于社会公平，也有利于消费率的提高。
　　第二，扩大财产税的征税范围和税基。具体操作上，应先将闲置性的、空置性的房地产纳入征税范围，这将不仅有利于抑制目前的高房价，而且有利于适度降低投机性房地产的投资，将这部分资金引导到合理的消费上来。然后，通过扩大财产税的税基，使财产税的税基囊括房产、车辆、股票债券等有价证券和知识产权，适度降低投资，将资金分流到消费领域，达到刺激消费的目的。
　　第三，增加财产税的累进性。具体可以采用低累进税率来增加财产税的累进性。低累进税率有利于改革的推进，负作用也较小。同时，对低收入者应该有一个豁免额，如对90平方米以下的第一套住房豁免征税，豁免金额可以根据当地住房的平均价格乘以90平方米的建筑面积的积来获得。为了使税收宽免额仅限于低收入者，可以借鉴美国所得税对宽免的逐步消除机制来取消对高收入者的宽免优惠，增加累进性。
　　第四，开征遗产与赠予税和社会保障税。开征遗产与赠予税，有利于改变国民过度节俭和遗留遗产的习惯，增加国民的当前消费，有利于改善消费投资结构。开征社会保障税，有利于完善社会保障体制，增强消费者的消费信心，有利于提高消费率水平。
　　第五，在各税种改革推进的时候，应该注意有增有减，但总体宏观税负应适度降低。这是因为，宏观税负的上升，使居民的可支配收入减少，不利于居民消费率的提高。具体说来，增值税的税率可适度降低一些，所得税和财产税的税率和税基的设计应该有利于所得税和财产税在全国税收比重的提高。
　　如前文所述，由于我国低消费高储蓄形成的原因较为复杂，税制结构的调整只是一个方面的措施，要改变我国低消费高储蓄的经济状况，还需多管齐下，综合治理，方可见效。